Diritto tributario - Generalità, varie -  Paolo di Martino - 05/08/2020

Rimborso accise 2010/2011 - come evitare il collasso del sistema - Mario Albero

Se la giurisdizione si trasforma in un monstrum


Abstract - A fronte di un argomento, specie nell’attuale momento post-Covid19, che vede interessi economici molto importanti per le aziende, rischiare di disperdersi nei rivoli di una giustizia talvolta iniqua - tirata di qua e di là tra conflitti di giurisdizione, interpretazioni di norme sovrapposte e amministrazioni non lungimiranti - è una situazione che, il tessuto economico, non si può permettere. Questo breve contributo cerca di individuare alcune possibili percorsi tecnici che, nel rispetto di norme e istituti esistenti, consentirebbero di risolvere in tempi brevi un tema diventato assai spinoso e rimbalzato come spesso accade tra politica e magistratura.

1. Contesto normativo/giurisprudenziale di riferimento

1.1 Le norme istitutive dell’addizionale provinciale sull’accisa energia elettrica (art.6 co.3 del d.l. 511 del 1988, come emendato e modificato) sono state abrogate nel 2012 (articolo 4, co.10, del d.l. 2 marzo 2012 n.16, come convertito in legge) in quanto incompatibili con la normativa dell’Unione Europea, ed in particolare con la Direttiva 2008/118/CE (e con la precedente Direttiva 92/12/CEE).

Con due note e recenti sentenze la Corte di Cassazione (nn.27099 e 27101 del 23 ottobre 2019) alla fine di un contenzioso nato appunto dalla predetta abrogazione, ha precisato taluni principi in merito al funzionamento dell’eventuale richiesta di rimborso. La Suprema Corte ha rilevato – inter alia – che i rimborsi delle accise non scattano in automatico ma necessitano di un’azione giudiziale instaurata dal consumatore (impresa) nei confronti del fornitore di energia elettrica per gli anni in questione e debbono risultare provati e dovuti in giudizio. Dal canto suo il fornitore, solo se condannato alla restituzione delle somme in favore del consumatore con sentenza passata in giudicato, allora potrà rivalersi sull’Amministrazione finanziaria, nello specifico quella doganale.

Da tale premessa la possibilità di richiedere il rimborso di tali addizionali - in riferimento agli anni 2010-2011 - da parte del consumatore (impresa) che ritenga di aver versato indebitamente tali addizionali in favore dell’Amministrazione Finanziaria, che ha portato in questi ultimi mesi al proliferare di centinaia di iniziative pre-contenziose e contenziose su tutto il territorio nazionale.

1.2 Su questo tema l’Agenzia delle Dogane non avrebbe provveduto negli anni a fornire adeguata e puntuale informativa rispetto agli impatti del recepimento della richiamata normativa europea (Direttiva 2008/118/CE), così come peraltro indicato nella Sezione 7 lett. B) e C) di cui alla Relazione Illustrativa allo schema di Decreto Legislativo recante “Attuazione della direttiva 2008/118/CE del Consiglio relativa al regime generale delle accise” trasmesso alla Presidenza del Senato con atto n.189 dell’11.02.2010.

2. L’impervia strada conteziosa

2.1 Tre in linea di principio gli attori coinvolti nella filiera: consumatore (impresa), fornitore di energia ed Amministrazione dello Stato nel plesso Doganale.
La soluzione di una strada necessariamente contenziosa, secondo i principi in materia statuiti dalla Suprema Corte, per ogni singola richiesta di rimborso tra i tre operatori coinvolti appare, ad oggi, davvero assai complessa per il mondo imprenditoriale, anche considerando le falle dell’attuale sistema giudiziario ma soprattutto in forza delle ragioni economiche e di economicità sia privata che pubblica sottese.

Segnatamente, la Cassazione - in un quadro giuridico e nazionale già di per sé ostico - ha statuito che:
i.  i due rapporti, quello fra fornitore ed Amministrazione finanziaria e quello fra fornitore e consumatore, si pongono concettualmente su due piani diversi: il primo ha rilievo tributario, il secondo civilistico;
ii. obbligato al pagamento delle accise nei confronti dell'Amministrazione doganale è unicamente il fornitore, il quale può addebitare integralmente le accise pagate al consumatore finale;
iii. i rapporti tra fornitore e Amministrazione doganale e fornitore e consumatore finale sono autonomi e non interferiscono tra loro;
iv. in ragione della menzionata autonomia, il consumatore finale, anche in caso di addebito del tributo da parte del fornitore, non ha diritto a richiedere direttamente all'Amministrazione finanziaria il rimborso delle accise indebitamente corrisposte;
v. il diritto al rimborso spetta unicamente al fornitore che può esercitarlo nei confronti dell'Amministrazione finanziaria: a) nel caso in cui non abbia addebitato l'imposta al consumatore finale, entro due anni dalla data del pagamento; b) nel caso in cui il consumatore finale abbia esercitato vittoriosamente nei suoi confronti azione di ripetizione di indebito, entro novanta giorni dal passaggio in giudicato della relativa sentenza;
vi. nel caso di addebito delle accise al consumatore finale e delle addizionali, quest'ultimo può esercitare l'azione civilistica di ripetizione di indebito direttamente nei confronti del fornitore, salvo chiedere eccezionalmente il rimborso anche nei confronti dell'Amministrazione finanziaria allorquando alleghi che l'azione esperibile nei confronti del fornitore si riveli oltremodo gravosa [come accade, ad esempio, nell'ipotesi di fallimento del fornitore - nei fatti, tale seconda soluzione rimane di rado e concretamente poco utilizzabile ed efficace].

In pratica, l’unica via per il fornitore - nonostante la sua qualità di mero soggetto “passante” - per ottenere il rimborso dall’Amministrazione Finanziaria, sarebbe quella di opporsi in giudizio al consumatore subendo una condanna alla restituzione delle somme; condanna che deve divenire cosa giudicata con tutti i dubbi che ne conseguono anche in relazione alla condotta che il fornitore dovrebbe tenere in tal senso: a titolo esemplificativo il fornitore che resiste fino all’ultimo grado di giudizio, pur in presenza di precedenti difformi, potrebbe essere condannato anche alle spese di giudizio.

2.2 Pare abbastanza evidente, già dalla semplice lettura dei summenzionati principi, come ad oggi il funzionamento dei rimborsi sulle accise, soprattutto nell’attuale scenario nazionale, rischi di provocare una sorta di mini “collasso del sistema”. I contribuenti (consumatore/impresa da un lato e fornitore dall’altro) si troverebbero ad affrontare in teoria tre gradi di giudizio, con costi e durata ben noti, e a fronte di una condanna passata in giudicato essere chiamati (nello specifico il fornitore) ad assolvere ad una funzione sostitutiva dello Stato (il fornitore, alla fine, in caso di condanna, dovrebbe di fatto finanziare un esborso statale/doganale sostituendosi seppure temporaneamente all’Amministrazione finanziaria). Il tutto per giunta in assenza di chiare indicazioni circa le eventuali e successive richieste di rimborso, fa sì che questo impervio percorso contenzioso non possa rappresentare la soluzione al problema.

In assenza di un intervento normativo/legislativo specifico - a dire il vero, da molti invocato - che permetta di gestire il fenomeno dei rimborsi “instaurando un rapporto diretto tra le società acquirenti e l’amministrazione finanziaria, sollevando le imprese fornitrici dal gravoso (e di dubbia legittimità) ruolo di supplenza dell’amministrazione finanziaria”, la questione rischia di ingolfare le aule dei Tribunali con plurimi procedimenti autonomi, eventuali sentenze confliggenti prive di coordinamento, costi esponenziali per tutti gli operatori - compreso lo Stato per il tramite le Agenzia delle Dogane - ed una soluzione al problema che rischia di essere soltanto rimandata negli anni.

2.3 Nonostante gli auspici, le attuali reazioni politiche - a parte alcune voci fuori dal coro - sembrano insistere verso un necessario contenzioso tra gli operatori, con tutti i dubbi e le relative conseguenze, anche in termini di efficacia ed economicità di tale scelta.

Non rimane dunque, allo stato, che l’analisi degli attuali strumenti a garanzia del consumatore e del fornitore, nel tentativo di agevolare la definizione di una situazione così complessa, anche in considerazione dell’attuale inerzia politica. Lo sforzo interpretativo, in assenza di una chiara indicazione legislativa, risulta necessario e mira ad un risparmio in termini di tempi e costi per tutti i soggetti coinvolti, con buona pace della contabilità generale dello Stato e dei principi dell’agire amministrativo.

3. La negoziazione assistita: condizione di procedibilità e strumento deflattivo

3.1 Attualmente, a fronte di una richiesta di rimborso del consumatore, il fornitore, prima del pagamento a suo carico, coinvolgendo l’Agenzia delle Dogane, potrebbe:

i.  utilizzare gli attuali strumenti di diversion tributaria pre-contenziosa, tra cui ricordiamo la mediazione di cui all’art.17-bis del decreto legislativo del 31/12/1992 n.546, ma solo per richieste di valore inferiore ad € 50,000.00; e/o
ii. attivare la procedura di negoziazione assistita di cui al d.l. 12 settembre 2014 n.132 (art.2 e ss.).

Il d.l. 132/2014 ha introdotto lo strumento della negoziazione assistita con l’ausilio degli avvocati, nel noto tentativo di ridurre il carico di contenzioso giudiziale e raggiungere una soluzione veloce e conveniente dei conflitti tra soggetti. La negoziazione assistita si inserisce in un percorso già intrapreso dal legislatore con l’introduzione della mediazione di cui al d.lgs 28/2010 ed anch’essa, come per la mediazione, prevede per alcune materie quale condizione di procedibilità, il tentativo di conciliazione prima del giudizio. Nel caso della negoziazione, l’esperimento di tale procedura è condizione di procedibilità nelle controversie in materia di risarcimento del danno da circolazione di veicoli e natanti e, fuori dei casi previsti per la mediazione obbligatoria, nelle controversie aventi ad oggetto una domanda di pagamento a qualsiasi titolo di somme non eccedenti cinquantamila euro.

Il fornitore, pertanto, a fronte della richiesta di rimborso pervenuta, potrebbe decidere di instaurare una procedura di negoziazione assistita coinvolgendo il cliente richiedente il rimborso e - con i limiti e le precisazioni di cui infra - l’Agenzia delle Dogane competente.

4. Ammissibilità dell’estensione della negoziazione assistita all’Agenzia delle Dogane: tra conflitti di giurisdizione e possibili soluzioni pratiche

4.1 Una prima questione da esaminare è quella circa l’ammissibilità di tale procedura nei confronti dell’Agenzia delle Dogane. Come visto, infatti, il rapporto “consumatore-fornitore” secondo i dicta della Suprema Corte ha natura civilistica, mentre quello “fornitore-Amministrazione” natura tributaria.

L’Agenzia delle Dogane chiamata nella procedura, dunque, potrebbe in astratto decidere di declinare l’invito a concludere una negoziazione assistita, sul presupposto dell’asserita “inapplicabilità” di tale procedura al rapporto intercorrente tra l’Agenzia ed il fornitore in ragione della natura tributaria dello stesso, lamentando, dunque, la mancanza di legittimazione passiva per difetto di giurisdizione. Il paradosso sarebbe che un tema formale/processuale, seppur importante, potrebbe diventare un monstrum utilizzato come schermo per non affrontare da subito quelle che, di contro, potrebbero essere le soluzioni a portata.

Tale eccezione sembra, infatti, facilmente superabile in forza del mero dato normativo. Ed invero, per espresso dettato di norma primaria, l’ambito di applicazione della negoziazione assistita non è in alcun modo limitato e limitabile alle controversie “civili e commerciali”, e quindi - a differenza di quanto previsto, invece, per la mediazione - tale procedura dovrebbe poter essere ben utilizzata anche in un eventuale contenzioso di natura tributaria.

Anzi, proprio ai sensi della normativa sulla negoziazione assistita (art.2 d.l. 132/2014), “è' fatto obbligo per le amministrazioni pubbliche di cui all'articolo 1, comma 2, del decreto legislativo 30 marzo 2001, n.165, di affidare la convenzione di negoziazione alla propria avvocatura”. Tra le amministrazioni pubbliche richiamate dalla normativa è ricompresa per tabulas anche l’Agenzia delle Dogane.

In definitiva, per il rimborso delle accise, non paiono esservi, ad oggi, elementi di incompatibilità con l’adozione di tale procedura, seppur nella sua forma facoltativa in ragione delle materie obbligatorie sopra indicate.

4.2 L’estensione del contraddittorio all’Agenzia delle Dogane di riferimento - che è peraltro ammessa, oltre che raccomandata, dalla pur non copiosa dottrina e giurisprudenza - permetterebbe inoltre di analizzare, e in ipotesi risolvere, la posizione tra tutte le parti coinvolte nel contenzioso, in linea con i principi soprattutto di economicità ed efficacia dell’azione amministrativa, ottenendo ragionevolmente anche un risparmio in termini di tempi e molto probabilmente anche di costi a livello di contabilità generale dello Stato.

All’interno di un dialogo pre-contenzioso, peraltro, nel rispetto delle generali indicazioni politiche, l’Amministrazione avrebbe l’occasione di valutare la legittimità della richiesta - valutazione che, ovviamente, non dovrebbe spettare al fornitore - e chiudere ogni singola vicenda in maniera rapida, certa ed imparziale nel principio di trasparenza dell’azione amministrativa.

Del resto, la procedura di negoziazione, ratione temporis, si è inserita e si è aggiunta, anche in modo alternativo/facoltativo, senza alcun tipo di incompatibilità ex lege, agli strumenti deflattivi in materia tributaria già esistenti, tra cui la citata mediazione pre-contenziosa di cui all’art. 17-bis del Decreto legislativo del 31/12/1992 n.546. I due istituti hanno invero la medesima finalità deflattiva e di economicità dell’agire amministrativo e si pongono in alternativa consentendo al “contribuente” di poter scegliere tra gli strumenti di diversion tributaria che l’ordinamento consente.

4.3 Stante la novità della materia, nella consapevolezza che trattasi di tematiche di rilevanza nazionale - viene stimato il gettito in restituzione ai contribuenti in circa € 3,4 miliardi - vi è necessità che lo Stato, tramite gli organi deputati, espliciti in modo formale, a favore del consumatore/fornitore, quantomeno lo strumento utile da adottare per definire ogni singolo caso, senza instaurare un contenzioso giudiziale lungo, costoso, che necessita di giungere al giudicato per definire la questione tra tutte le parti coinvolte. Nelle more, infatti, di una eventuale decisione normativo/legislativa e/o di indirizzo politico-amministrativo a livello nazionale, il contribuente ha il diritto di avvalersi di tutti gli strumenti a tutela che l’ordinamento consente, ivi compresi quelli specifici di natura deflattiva.

Oltre al grave vulnus che consumatori (imprese) in primis e fornitori in secundis stanno subendo, l’assenza di un certo e celere riscontro sulla procedura da intraprendere, in fase pre-contenziosa, comporterebbe un ulteriore compressione dei diritti di difesa, con ulteriori gravi conseguenza sul sistema.

5. Beneficio e danno erariale: il sottile confine

5.1 In una situazione così delicata - in assenza ad oggi di indicazioni normativo/legislative e di indirizzo politico-amministrativo - è difficile indicare quale sia il percorso più efficiente che l’Amministrazione può intraprendere tenendo a mente i principi di legge che dovrebbero guidarne l’azione (economicità, trasparenza, efficienza ecc.). Sicuramente, però, atteggiamenti di preconcetta chiusura da parte delle singole Amministrazioni territoriali competenti nel senso di un rigetto aprioristico dell’utilizzo di strumenti già presenti nell’ordinamento e l’assenza di dialogo e di indicazioni chiare a favore degli operatori della filiera, rappresentano una scelta che, ad oggi, il sistema non può permettersi.
L’opzione di una negoziazione assistita trilaterale privati/pubblico, ad oggi, pare potersi ben sposare con un equo contemperamento dei differenti in gioco soprattutto laddove, a livello centrale specie Direzione Generale delle Dogane, dovessero essere emesse linee guida rispetto alle possibili soluzioni transattive tra parti private e pubbliche in uno con una possibile utilizzazione di un credito di imposta.

In allegato il testo integrale dell'articolo con note